Если налогоплательщик только начинает свою деятельность, то выбор объекта осуществляется одновременно с подачей заявления о применении УСН в пятидневный срок с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе (п. 2 ст. 346.13 НК РФ).
Если налогоплательщик решил перейти на "упрощенку", например, с общей системы налогообложения, то выбрать объект налогообложения надо до начала налогового периода, в котором будет впервые начато применение УСН (абз. 2 п. 1 ст. 346.13 НК РФ).
Напомним, что налоговым периодом для упрощенной системы налогообложения признается календарный год (п. 1 ст. 346.19 НК РФ).
После того как объект налогообложения будет выбран, его необходимо указать в заявлении о переходе на "упрощенку", которое подастся в период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего тому, с которого планируется начать применять УСН, в налоговый орган по месту своего нахождения (месту жительства) (п. 1 ст. 346.13 НК РФ). Форма заявления утверждена Приказом МНС России от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495.
Допустим, объект налогообложения выбран, заявление подано, а потом налогоплательщик передумал и решил изменить его. Для этого придется еще раз обращаться в налоговую инспекцию и уведомлять налоговиков о своем решении. Причем нужно успеть подать новое заявление до 20 декабря (абз. 2 п. 1 ст. 346.13 НК РФ).
Официально утвержденной формы такого "повторного" уведомления нет, а значит, налогоплательщик может составить его по своему усмотрению, но с обязательным указанием своих реквизитов, печатью и подписью уполномоченного на то лица.
В соответствии со ст. 346.24 НК РФ налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для определения налоговой базы в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - Книга учета доходов и расходов), форма и порядок заполнения которой утверждаются Минфином. Федеральный закон от 22.07.2008 N 155-ФЗ внес изменения в Налоговый кодекс, вступающие в силу с 1 января 2009 г . В частности, согласно принятым поправкам налоговая декларация будет представляться раз в год, при этом по-прежнему должны производиться ежеквартальные авансовые платежи налога. На основании чего будет платиться налог? Как и раньше, данные для расчета налога "упрощенцы" будут получать из Книги учета доходов и расходов. Но если сейчас идет речь о том, что в форму налоговой декларации будут внесены изменения (добавлены показатели за квартал, полугодие, девять месяцев налогового периода), то изменять форму Книги учета доходов и расходов не планируется.
Порядок заполнения Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, (далее - Порядок) был утвержден Приказом Минфина России от 30.12.2005 N 167н. Согласно п. п. 1.1 и 1.2 Порядка организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему, ведут Книгу учета доходов и расходов, в которой в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период.
Система налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения является специальным налоговым режимом, который может применяться налогоплательщиками в добровольном порядке, если этот режим введен на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.
Существуют различные способы оптимизации налоговой нагрузки организаций, применяющих этот специальный налоговый режим (рис. 1.3) .
┌─────────────────────────────────────────────────┐
│ Схемы оптимизации налогообложения │
│ с использованием упрощенной системы (УСН) │
└─────────────────────────────────────────────────┘
┌───────────────────────────────────────────────────────────┐
│ предприятие удовлетворяет критериям перехода на УСН │
└───────────────────────────────────────────────────────────┘
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
.┌───────────────────────────────┐ ┌──────────────────────────────┐.
.│ Стоимость амортизируемого │ │ Количество работников │.
.│ имущества не превышает │ │ не должно превышать │.
.│ 100 млн руб. │ │ 100 человек │.
.└───────────────────────────────┘ └──────────────────────────────┘.
.┌───────────────────────────────┐ ┌──────────────────────────────┐.
.│ Должно удовлетворять │ │Доход по итогам девяти месяцев│.
.│ требованию, установленному │ │ года, предшествующего подаче │.
.│ п. 3 ст. 346.12 НК РФ │ │ заявления, менее 15 млн руб.,│.
.│ │ │ умноженных │.
.│ │ │ на коэффициент-дефлятор │.
.└───────────────────────────────┘ └──────────────────────────────┘.
. . . . . . . . .┬. . . . . . . . . . . . . . . . . . . ┬ . . . . . . . .
│/ │/
┌──────────────┴───────────────┐ ┌───────────────┴──────────────┐
┌─┤ В начале применения │ │ В последующей деятельности ├──┐
│ └──────────────────────────────┘ └──────────────────────────────┘ │
│ ┌──────────────────────────────┐ ┌──────────────────────────────┐ │
├>│ Выбор объекта налогообложения│ │ Посреднические договоры │ │
│ └──────────────────────────────┘ │ (комиссии, агентский, │<┤
│ ┌──────────────────────────────┐ │ поручения) │ │
│ │ За счет снижения количества │ └──────────────────────────────┘ │
│ │ уплачиваемых налогов │ ┌──────────────────────────────┐ │
└>│ по сравнению с общим режимом │ │ Консервация имущества │<┤
│ налогообложения (НДС, ЕСН, │ └──────────────────────────────┘ │
│ налог на прибыль, налог │ ┌──────────────────────────────┐ │
│ на имущество) │ │ Договор простого товарищества│<┤
└──────────────────────────────┘ └──────────────────────────────┘ │
┌──────────────────────────────┐ │
│ Использование нескольких │ │
│ организаций, находящихся │<┤
│ на УСН │ │
└──────────────────────────────┘ │
┌──────────────────────────────┐ │
│ Уступка права требования │<┘
│ по долговому обязательству │
└──────────────────────────────┘
Рис. 1.3. Схемы оптимизации налогообложения предприятия с использованием упрощенной системы
Упрощенная система налогообложения является действительно льготным налоговым режимом, поскольку организации, ее применяющие, в несколько раз снижают налоговую нагрузку: вместо налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, ЕСН, НДС налогоплательщики платят единый налог (п. 2 ст. 346.11 НК). Ставка налога зависит от выбранного объекта налогообложения: 15%, если в качестве объекта выбраны доходы минус расходы, и 6% при объекте налогообложения "доходы" (ст. 346.20 НК). Во втором случае сумму налога можно уменьшить на страховые взносы, уплаченные в Пенсионный фонд, а также на выплаченные работникам пособия по временной нетрудоспособности - в пределах 50% единого налога либо авансовых платежей по нему, исчисленных за налоговый (отчетный) период (ст. 346.14 НК).
Первый вариант исчисления налога выбирают организации, производящие значительные расходы (покупка основных средств, нематериальных активов, осуществление прочих расходов) например, торговые и производственные предприятия, второй - организации, оказывающие услуги, так как зачастую их расходы представлены только арендной платой, зарплатой, отчислениями в Пенсионный фонд и выплатой пособий по временной нетрудоспособности.
Выбор того или иного объекта налогообложения зависит от соблюдения условия:
Р >= 60%Д, (1)
где Р - расходы;
Д - доходы.
Если условие соблюдается, то выгоднее применять объект "доходы, уменьшенные на величину расходов" (рис. 2).
┌─────────────────┐
да ┌──┤ Р >= 60%Д ├──┐ нет
│ └─────────────────┘ │
│/ │/
┌──────────────────┴───┐ ┌──┴───────────────────┐
│ Объект: │ │ Объект: "доходы" │
│"доходы минус расходы"│ │ │
└──────────────────────┘ └──────────────────────┘
Рис. 2 Выбор объекта налогообложения при упрощенной системе налогообложения
Если в качестве объекта выбран вариант доходы минус расходы, то вполне возможно, что по итогам года организация заплатит только минимальный налог, соблюдая следующие условия:
ЕН = (Д - Р) x 15%; (2)
МН = Д x 1%, (3)
где ЕН - единый налог;
МН - минимальный налог.
если ЕН >= МН, то в бюджет уплачивается единый налог,
если ЕН >= МН, то в бюджет уплачивается минимальный налог.
Организация будет платить минимальный налог, если величина расходов составит:
(Д - Р) x 15% >= Д x 1%,
15Д - 15Р >= 1Д,
15Р >= 15Д - 1Д,
14
Р >= -- Д.
15
Принимая доходы за 100% (Д = 100), получаем:
14
Р >= -- x 100%, Р >= 93,33%.
15
Если доля расходов организации в доходах составляет более 93,33%, она уплатит минимальный налог.
В современных условиях налоговое планирование перестает быть лишь способом оптимизации налоговых платежей налогоплательщика. Оно становится неотъемлемой частью бизнеса, видом финансово-управленческой деятельности. Налоговое планирование сегодня должно быть ориентировано не только и не столько на оптимизацию (или минимизацию) налоговых платежей, сколько на повышение эффективности финансово-хозяйственной деятельности .
Налоговое планирование имеет индивидуальный характер. Оно зависит от поставленных перед бизнесом цели и задач, от выбранной каждым конкретным налогоплательщиком финансовой стратегии, от сложившейся производственной, экономической и финансовой ситуации. Вместе с тем российская практика налогового планирования предлагает широкий спектр способов, элементов и инструментов осуществления налогового планирования. Разработанные на практике способы и элементы налогового планирования хорошо формализуются и являются основой для индивидуального налогового планирования, осуществляемого каждым конкретным налогоплательщиком.
Организации и индивидуальные предприниматели, переходящие на упрощенную систему налогообложения, неизбежно столкнутся с так называемым «переходным периодом», который всегда имеет место при переходе с одного налогового режима на другой.
Особый интерес представляют следующие положения статьи 346 НК РФ:
А). Если доходы или расходы учтены в целях налогообложения до перехода на новый налоговый режим, то после перехода они не будут учитываться в целях налогообложения.
Б). При переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с главами 26 НК суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на специальный режим.
По состоянию на 1 января года, в котором организация переходит на УСН, нужно провести инвентаризацию и определить остатки оплаченных материально-производственных запасов.
Остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, оплаченных до перехода на УСН, определяется в виде разницы между ценой их приобретения (сооружения, изготовления) и суммой начисленной амортизации в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ.
Для определения суммы НДС, подлежащую восстановлению, остаточную стоимость актива умножают на ставку НДС, по которой налог принимался к вычету при покупке имущества (18%, 20%, 28%). После восстановления сумм НДС, организация может включить их в состав расходов текущего отчетного периода.
Порядок отражения восстановленных к уплате в бюджет сумм налога в книге продаж приведен в абз. 6 п. 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (Постановление Правительства РФ от 02.12.2000 N 914).
Счета-фактуры, на основании которых суммы НДС были ранее приняты к вычету, подлежат регистрации в книге продаж на сумму НДС, подлежащую восстановлению.
В). Суммы ранее полученных авансов должны быть включены в налоговую базу по единому налогу при УСН. Поскольку после перехода на УСН организация не является плательщиком НДС, вся сумма аванса с учетом НДС должна быть включена в доход.
Если отгрузка товара происходит после перехода на УСН и организация больше не является плательщиком НДС, то счет-фактуру она не должна выписать.
В доход включается вся сумма полученного аванса. Сумма НДС, фактически уплаченная в бюджет, подлежит налогообложению единым налогом. С 01.01.08 появилась возможность вернуть перечисленные в бюджет суммы НДС с авансов, полученных до перехода на УСН в счет реализации, которая состоялась после этого перехода (п. 5 ст. 346 НК). Сумму НДС надо заявить к вычету в последнем налоговом периоде, предшествующем месяцу перехода на УСН. Необходимым условием является наличие документов, свидетельствующих о возврате сумм НДС покупателям.
Следует отметить, что вернуть деньги из бюджета зачастую сложно, налоговые органы могут назначить проверку налогоплательщика. Если из-за авансов, полученных до перехода на УСН, доходы организации превысят установленный лимит, такая организация утратит право на применение упрощенного режима (см. Письмо Минфина России от 11.10.2004 N 03-03-02-04/1/23).
Авансы, полученные до перехода на УСН, увеличивают доходы в первом отчетном периоде будущего года. В то же время расходов, уменьшающих налоговую базу, у налогоплательщика может и не быть, если договор не будет исполнен в I квартале. В этом случае может произойти скачек налоговой нагрузки при УСН, который надо принять во внимание.
Условия (критерии) при наступлении которых налогоплательщик теряет право использовать УСН, симметричны условиям, дающим право перехода на УСН. Согласно п. 4. статьи 346 НК РФ, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346 НК, превысили 20 млн. рублей с учетом индексации на коэффициент-дефлятор, и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.
При этом проблемы возникают:
• С инвентаризацией для составления вступительного баланса для организаций;
• С переходом с кассового метода на метод начислений;
• С НДС;
• С принятием расходов по налогу на прибыль;
• С основными средствами.
Надо сказать, что этот перечень достаточно условный, так как проблемы взаимосвязаны.
I. Учет доходов
Перейдя на общий режим, налогоплательщик в целях исчисления налога на прибыль руководствуется главой 25 НК РФ. В соответствии с п. 3 ст. 271 НК РФ датой признания доходов при методе начисления является дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) независимо от того, когда поступила оплата. Следовательно, доходы нужно учитывать в первом отчетном (налоговом) периоде применения общего режима налогообложения.
Авансы, полученные в период применения УСН, если отгрузка (выполнение работ, оказание услуг) приходятся на период применения общей системы налогообложения, не включаются в состав доходов во избежание двойного налогообложения (письма Минфина России от 25.03.2005 N 03-03-02-04/1/89 и УМНС России по г. Москве от 16.01.2004 N 21-08/02825).
Суммы поступившей оплаты за отгруженную продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) в период применения УСН, НДС не облагаются. (Письмо Минфина РФ от 23.10.2006 N 03-11-05/237).
На основании п. 10 ст. 250 НК РФ доходы в виде погашения дебиторской задолженности относятся к внереализационным доходам, как доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде (Письмо Минфина РФ от 23.10.2006 N 03-11-05/237).
II. Момент признания расходов
1). В составе расходов учитывается непогашенная задолженность налогоплательщиком за полученные в период применения упрощенной системы налогообложения товары (выполненные работы, оказанные услуги), имущественные права. Такие расходы надо включить в расчет при налогообложении прибыли после перехода на общий режим так же, как и доходы, - в день перехода (п. 2 ст. 346 НК РФ), т.е. в первый отчетный (налоговый) период по налогу на прибыль.
2). Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, при определении налоговой базы сумму произведенных расходов не учитывают.
Согласно п. 1 ст. 252 Налогового Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций налогоплательщики вправе учитывать только расходы, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В связи с этим суммы заработной платы, взносов на обязательное пенсионное страхование и взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные налогоплательщиком за период применения упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, а уплаченные после перехода на общий режим налогообложения, при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций учитываться не должны.
В то же время стоимость остатков сырья и материалов на дату перехода на общий режим налогообложения, приобретенных и оплаченных, но не переданных в производство в период применения упрощенной системы налогообложения, может быть учтена при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (письмо Минфина РФ от 20.08.2007 N 03-11-04/2/208).
3). Если ТМЦ приобретены в период применения УСН, но не проданы, а кредиторская задолженность перед поставщиками таких товаров оплачена в период применения общей системы налогообложения, остатки сырья, материалов, а так же товаров, при переходе на общий режим налогообложения, должны списываться по мере их реализации (передачи в производство).
Однако нельзя не отметить, что существует и другое мнение МФ РФ для налогоплательщиков, с объектом налогообложения «доходы» высказанное в письме Минфина от 15.02.2007 N 03-11-04/2/33, что остатки, например, сырья, включаются в состав расходов единовременно, на дату перехода на общий режим:
4) Если товары (материалы) приобретены и оплачены при УСН, но не реализованы, такие расходы будут учтены в качестве расходов на реализацию (письмо Минфина РФ от 20.08.2007 N 03-11-04/2/208).
5) Суммы заработной платы и взносов на обязательное пенсионное страхование, начисленные в период применения УСН, а уплаченные после перехода на общий режим налогообложения, можно учесть в составе расходов на дату перехода на общий режим.
Так как, на законодательном уровне вопрос о дате признания этих расходов не решен, то после перехода на общий режим, такие расходы можно учесть в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль либо сразу после их оплаты, либо в первом отчетном периоде, в качестве внереализационных расходов (убытки прошлых периодов, выявленные в текущем году) (Письмо Минфина РФ от 01.06.2007 №03-11-04/3/154 и Письмо Минфина РФ от 01.06.2007 №03-11-04/2/154).
6) Если в период применения УСН были приобретены товары (работы, услуги) с НДС и на 1 января эти товары (работы, услуги) и НДС по ним не были использованы в деятельности, не облагаемой НДС, то после перехода на общий режим налогообложения этот "входной" НДС можно принять к вычету (Письмо Минфина РФ от 11.05.2005 N 03-04-11/104).
Следует помнить, что необходимыми условиями для принятия НДС к вычету являются: наличие счета-фактуры от поставщика и дальнейшее использование этих товаров (работ, услуг) в деятельности, облагаемой НДС. Поэтому если товары работы и услуги были использованы в период применения УСН, но не были оплачены, то такой НДС нельзя принять к вычету, а можно принять в составе расходов согласно общему порядку признания расходов.
7). Проблема учета основных средств при переходе с УСН на общий режим налогообложения подразделяется в зависимости от выбранного объекта налогообложения. Если выбран объект налогообложения – доходы, уменьшенные на величину расходов:
• основные средства, которые были оплачены и введены в эксплуатацию в период применения УСН, никаким образом не повлияют на расходы, связанные с переходом на общий режим налогообложения, так как такие расходы в полном объеме учтены в период применения УСН. В то же время по таким объектам будет продолжаться начисление амортизации в бухгалтерском учете, что приведет к «разрыву» между бухгалтерским и налоговым учетом.
• по основным средствам, приобретенным до момента применения УСН остаточная стоимость в целях налогового учета на дату перехода на общий режим равна: остаточная стоимость по данным налогового учета на момент перехода на УСН, минус расходы на это основное средство, принятые в период применения УСН.
Если выбран объект налогообложения – доходы, порядок учета основных средств для этого случая изложен в Письме Минфина РФ от 10.10.2006 №03-11-02/217:
- если объект был приобретен до перехода на УСН, то остаточная стоимость основных средств для целей налогообложения прибыли на момент перехода на общий режим равняется остаточной стоимости основных средств для целей налогообложения прибыли на дату перехода на УСН;
- если объект был приобретен в период применения УСН, то остаточная стоимость основных средств целей налогообложения прибыли на момент перехода на общий режим равняется остаточной стоимости основных средств в бухгалтерском учете.
8). Проблема НДС по произведенным отгрузкам (выполненным работам, оказанным услугам) в квартале утраты права применения НДС заключается в том, что налогоплательщик переходит на общий режим с начала квартала (п. 4 ст. 34613 НК РФ).
Однако, в этот период, могли быть произведены отгрузки товаров, выполнены работы или оказаны услуги. С таких сумм выручки необходимо исчислить НДС.
В письме ФНС России от 08.02.2007 N ММ-6-03/95@ "О порядке выставления счетов-фактур организациями, перешедшими в 2005 году с упрощенной системы налогообложения на общую систему налогообложения", рассмотрена аналогичная ситуация.
По мнению ФНС России, согласно п. 3 ст. 168 НК РФ счета-фактуры должны выставляться не позднее пяти дней со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав. Главой 21 НК РФ не предусмотрен порядок выставления налогоплательщиками НДС счетов-фактур позднее этого срока. Поэтому по товарам, отгруженным до момента фактического превышения установленного размера доходов или до момента нарушения требований п. п. 3 и 4 ст. 346 НК РФ, счета-фактуры не выставляются.
Следовательно, по данным товарам (работам, услугам) налогоплательщик должен будет заплатить НДС за счет собственных средств и не сможет предъявить сумму налога покупателю, а последний не сможет принять "входящий" НДС к вычету.
Один из вариантов решения проблемы предложен Минфином России в письме от 22.06.2004 N 03-02-05/2/41: организация, переходящая на упрощенную систему налогообложения, может осуществить перерасчет с покупателем услуг на суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные в бюджет по авансовым платежам, полученным в счет оплаты услуг, оказание которых будет осуществляться в период применения упрощенной системы налогообложения. При этом такой перерасчет должен производиться на дату перехода на упрощенную систему налогообложения.
9). Организация, перешедшая на общий режим налогообложения с УСН формирует налоговую базу по единому социальному налогу на каждого отдельного работника нарастающим итогом с начала квартала, в котором она утратила право на применение УСН.
Налогоплательщики, утратившие право на применение упрощенной системы и перешедшие на общий режим налогообложения, при расчете ЕСН, подлежащего уплате в федеральный бюджет, в качестве налогового вычета применяют суммы страховых взносов, начисленных в пользу физических лиц за период осуществления деятельности по общему режиму налогообложения. Вышеизложенная позиция подтверждена письмом ФНС России от 06.04.2007 № 05-2-05/151@.
В заключение следует отметить, что оптимальность выбора той или иной системы налогообложения можно определить только по фактически полученным показателям деятельности организации (с учетом влияния всех факторов).
Следовательно, применение упрощенной системы налогообложения выгодно для вновь сформированных предприятий, не имеющих на момент перехода значительную остаточную стоимость амортизируемого имущества, а также собственной недвижимости, требующей определенных затрат по ее эксплуатации, не учитываемых в целях налогообложения.
Похожие рефераты:
|
Дипломные работы 
