Результат бухгалтерской экспертизы на ее использование

Механизм действий при всех видах искажений отчетности следует дифференцировать в зависимости от этапа учетного процесса. Составление бухгалтерской отчетности является сложным и заключительным этапом этого процесса. Следовательно, действия, связанные с искажением отчетности, могут быть сдвинуты на любой из двух предшествующих этапов – составление бухгалтерских документов и отражение хозяйственных операций на счетах синтетического и аналитического учета.
Как показывает практика бухгалтерской экспертизы, искажения отчетности оставляют «следы» хотя бы на одном из следующих трех уровней информации:
-    верхний уровень – в бухгалтерской отчетности;
-    средний уровень – на счетах синтетического и аналитического учета;
-    низший уровень – в первичных и сводных бухгалтерских документах (в том числе в отчетах структурных подразделений конкретного хозяйствующего субъекта).
Признаки «следов» могут обозначаться как «горизонтальные» (возникшие на одном и том же уровне) или «вертикальные» - как разночтения конкретных показателей между различными уровнями информации. Поэтому комиссионность становится необходимым элементом осуществления бухгалтерской экспертизы отчетности экономического субъекта.
В работе показана актуальность проблемы комиссионной бухгалтерской экспертизы, отчетности, определены функции ее участников и руководителя. Комиссионная бухгалтерская экспертиза отчетности чаще всего формируется ввиду сложности вынесенных на экспертизу вопросов и представляет собой формальную малую группу временного действия. Количество ее участников обычно невелико, 3-5 человек.
Важная особенность комиссии экспертов-бухгалтеров – формальное равенство ее членов и служебная независимость их друг от друга. Вместе с тем, на одного из членов комиссии следует возложить координацию их деятельности при разработке плана исследований, обсуждении результатов исследования и т.д.
Эффективность деятельности комиссии во многом зависит от активности ее членов, согласованности проводимых ими исследований и однозначной трактовки полученных результатов. Следовательно, в основе решения поставленных перед экспертной комиссией вопросов должна лежать взаимокоординируемая интеллектуальная деятельность ее членов.
В деятельности комиссии экспертов-бухгалтеров можно выделить следующие особенности: коллективность действий ее членов; исследовательский характер действий; непосредственное общение между экспертами-членами группы, а при производстве комплексной экспертизы и их функциональное разделение, поскольку участниками комиссии являются специалисты различных отраслей знаний.
Результатом работы комиссии экспертов-бухгалтеров может быть коллективное решение поставленных вопросов (что наиболее желательно) или индивидуальное решение одного или нескольких из этих вопросов каждым из экспертов комиссии.
Комиссионная экспертиза обладает рядом достоинств. Коллективное восприятие, профессиональный опыт и знания дают возможность наиболее объективно, всесторонне и полно провести необходимые исследования объектов бухгалтерской экспертизы и путем совместного обсуждения их результатов прийти к коллективному мнению. Коллегиальность обсуждения и решения определенной задачи значительно облегчает осуществление познавательной деятельности и обеспечивает повышение активности восприятия и эффективности мышления, участвующих в таком процессе лиц. При этом вероятность правильного коллективного решения задач, особенно требующих творческого подхода (именно к таким относятся задачи, решаемые экспертами), выше вероятности правильного решения тех же задач любым отдельным участником той же группы. Это объясняется тем, что в процессе творческого поиска решения задачи группа допускает обычно меньшее число ошибок, чем отдельный специалист, хотя для решения задачи группой, как правило, требуется времени больше.
Вероятность правильности группового решения может быть математически выражена как функция от численности группы:
P = 1 – (1 – PI) x К,
где: Р – вероятность того, что группа решит задачу;
      РI – вероятность решения задачи наиболее сильным участником группы;
      К – величина группы.
К числу преимуществ комиссионной бухгалтерской экспертизы отчетности следует также отнести: наличие большого объема информации (в части специальных познаний и опыта), необходимой для правильного и объективного решения поставленных вопросов; выдвижение большего массива экспертных версий и более тщательная их проверка; совместное обсуждение результатов исследований, являющееся мощным фактором активизации умственной деятельности входящих в комиссию специалистов.
При осуществлении бухгалтерской экспертизы необходимо иметь в виду, что кроме формирования отчетности, в функции бухгалтерского учета входит обеспечение руководства экономического субъекта информацией для оперативного и перспективного управления, а также для предварительного, текущего и последующего контроля. Совокупность этих сведений позволяет полнее раскрыть механизм искажения учетных данных.
Искажение учетных данных представляет собой несоответствие числовых или смысловых значений записей в учетных документах аналогичным данным в других документах или в иных источниках информации. Это относится и к данным, содержащимся в документах, созданных с использованием компьютерной техники.
Признаки искажения информации показывают отличия значений информационных элементов, установленных в результате сравнения исследуемого учетного показателя с источником информации о нем, принятым за образец и проверки соблюдения правил его формирования.
Простейший информационный элемент учетных данных – это реквизит документа, а именно - самостоятельная смысловая его часть, искажение значения которой меняет содержание документа.
Реквизиты подразделяются на два вида: реквизиты-основания и реквизиты-признаки. Реквизиты-основания определяют количественную или стоимостную характеристику хозяйственной операции, состояние обязательств, запасов, материалов и других видов имущества, а также источников их образования. В реквизитах-признаках описываются содержание хозяйственной операции, отношение реквизитов-оснований к хозяйствующему субъекту, а также содержатся другие характеристики величины, указанной в реквизите-основании.
Содержания обоих видов реквизитов находятся в определенных взаимосвязях. Система реквизитов служит информационной базой для решения задач бухгалтерской экспертизы о наличии (отсутствии) искажения учетных данных.
Система записей бухгалтерского учета и значений его данных (показателей) основана на строгом соблюдении комплекса научно-обоснованных принципов и правил. Их несоблюдение искажает данные бухгалтерского учета и отчетности. Данная закономерность нами положена в основу при систематизации видов искажения учетных данных.
Признаком систематизации, может быть, раздел учета. При этом необходимо иметь в виду, что любая учетная операция, кроме внутреннего оборота, отражает изменения значений учетных данных в двух или более разделах учета.
Вторым признаком систематизации является вид операции, при отражении которой в системе записей бухгалтерского учета совершено искажение этих данных. В целом признаки искажений можно подразделить по следующим трем взаимодополняющим видам операций: хозяйственные, финансовые и учетные. Например, отсутствие смысловой адекватности между экономическим содержанием хозяйственной операции и отражением в бухгалтерской записи может быть выражено в форме несоответствия между документами и записями в счетах бухгалтерского учета. Этот тип несоответствий в свою очередь поддается дальнейшей конкретизации и подразделяется на два вида: бездокументные записи в счета бухгалтерского учета, где несоответствие проявляется как полное или частичное отсутствие документов, служащих основанием для этих записей; записи в ненадлежащих счетах, который характеризуется несоответствиями в содержании учетных записей и обосновывающих их бухгалтерских документов. Выявление этого типа несоответствий устанавливается посредством сличения учетных записей с наличием и содержанием обосновывающих их документов, а после своего обнаружения они используются для определения способа искажений.
Разрывы на последующей стадии учетного процесса – между счетами бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетностью встречаются более редко. Эти признаки свидетельствуют о запущенности учета или намеренном искажении отчетности. Несоответствия остатков по счетам синтетического учета и статьями баланса устанавливаются экспертом-бухгалтером их взаимным сличением.
Следующая группа несоответствий – отклонения от обычного отражения хозяйственной деятельности в одном из элементов метода бухгалтерского учета – связана с нарушениями, имевшими место на предшествующем этапе учетного процесса. Например, несоответствие между показателями взаимосвязанных разделов баланса, кредитовый остаток по активному счету, несоответствие между данными синтетического и аналитического учета часто объясняются подлогами в бухгалтерских документах, на основе которых сделаны соответствующие бухгалтерские записи. Несоответствия, проявляющиеся в виде нарушений технологического процесса учетной работы, производны от двух первых.
Бухгалтерская отчетность как основной источник информации о хозяйствующем субъекте, используемый в собственных целях его потенциальными или действующими партнерами часто становится объектом искажения результатов финансово-хозяйственной деятельности.
Под способом искажения отчетности автор понимает внесение участниками хозяйственных событий, а также работниками бухгалтерии заведомо ложных сведений в бухгалтерские документы. Исследование механизма совершения искажений, получившего отражение в учетной документации, и его причинно-следственных последствий является сферой бухгалтерской экспертизы.
По целевой направленности можно выделить следующие виды искажений отчетности экономического субъекта (табл. 1).
Таблица 1
Типичные виды искажений бухгалтерской отчетности экономическими субъектами (в % от числа обследованных предприятий)
Целевая направленность    Способы искажений
    внесение в отчетность сведений, заведомо для ее составителя не соответствующих данным синтетического и аналитического учета    включение в учетные регистры записей, не соответствующих документам    внесение ложных сведений в бухгалтерские первичные или сводные документы с целью исказить содержание основанных на них данных бухгалтерского учета и отчетности
1. Приукрашивание данных о финансовом состоянии экономического субъекта     45    56    32
2. Умышленное сокрытие налогооблагаемой прибыли    16    27    76

Данные таблицы показывают, что искажения отчетности достигаются различными способами, а именно: внесением в отчетность сведений, заведомо для ее составителя не соответствующих данным синтетического и аналитического учета; включением в учетные регистры записей, не соответствующих документам; внесением ложных сведений в бухгалтерские первичные или сводные документы с целью исказить содержание основанных на них данных бухгалтерского учета и отчетности.
Проблемам изучения причин экономических правонарушений и их профилактики в настоящее время уделяется большое внимание. В то же время при едином методологическом подходе большинства исследователей к анализу этой проблемы, их теоретические представления далеко не во всем совпадают. И это существенно обогащает бухгалтерскую экспертизу, давая возможность изучать исследуемый ею предмет в разных ракурсах и с различных точек зрения.
Изучение экспертной практики показывает, что материалы бухгалтерской экспертизы в основном используются правоохранительными органами для подготовки представлений о проведении мер по профилактике экономических преступлений. Хотя действующее законодательство прямо не возлагает на эксперта обязанности проведения действий по предупреждению преступлений, можно выделить две формы осуществления профилактической работы: процессуальную и непроцессуальную.
Процессуальная форма заключается в установлении экспертом при производстве экспертизы с учетом своих специальных познаний обстоятельств, которые способствовали или могли способствовать совершению правонарушений, и разработке на этой основе конкретных предложений по их предупреждению.
Непроцессуальную форму профилактической деятельности рекомендуется осуществлять путём: обобщения экспертной, а совместно с органами прокуратуры, внутренних дел, судами - следственной и судебной практики, в целях выяснения причин, способствующих совершению правонарушений и разработки предложений по их устранению.
Следовательно, важной особенностью экспертной деятельности становится наличие в ней элемента прогнозирования. Исходя из анализа накопленных данных о совершенных в прошлом определённого вида правонарушений и способах их совершения можно предвидеть и предупредить их дальнейшее развитие.
В  работе автором как новое направление осуществления профилактической работы рассматривается проведение экспертом-бухгалтером экономико-правового анализа отдельных направлений деятельности хозяйствующих субъектов, отраженных в отчетности. По мнению, экономико-правовой анализ позволяет эксперту-бухгалтеру выявить несоответствия в показателях экономической информации и их правовой регламентации. Такой анализ позволяет обоснованно определить возможные способы совершения того или иного вида правонарушений. На уровне района посредством анализа можно обнаружить диспропорции в показателях деятельности хозяйствующих субъектов. При этом различные отклонения могут указывать на признаки возможных правонарушений (создание неучтенных излишков, приписки объемов выполненных работ, претензии заказчиков, незаконное расходование денежных средств и др.).
Необходимая экономическая информация для такого анализа может быть получена из статистических сводок, бухгалтерских и учетных документов, материалов оперативно-технической документации и т.д. Публичность бухгалтерской отчетности существенно облегчает получение отдельных сведений (ст. 16 ФЗ «О бухгалтерскому учете»).
Использование экономико-правового анализа в бухгалтерской экспертизе позволяет получить ценную информацию для: оценки различных экономических процессов, происходящих в хозяйственной деятельности, факторов, оказывающих отрицательное влияние на сохранность товарно-материальных ценностей и уровень хищений; выявления причин и условий правонарушений на основе изучения состояния финансово-хозяйственной и производственной деятельности конкретных субъектов хозяйствования; установления тенденций в развитии противоправных деяний и определение основных направлений профилактической работы в сфере экономики; разработки экономически обоснованных рекомендаций и предложений по устранению причин и условий правонарушений.
Таким образом, научно обосновывается возможность использования контрольно-ревизионными  и аудиторскими службами данных бухгалтерской экспертизы, полученных посредством экономико-правового анализа,  для выявления конкретных фактов нарушений финансово-хозяйственной деятельности экономическими субъектами.

Похожие рефераты:

• Результат бухгалтерской экспертизы на ее использование

Механизм действий при всех видах искажений отчетности следует дифференцировать в зависимости от этапа учетного процесса. Составление бухгалтерской отчетности является сложным и заключительн...
• Методы проведения бухгалтерской экспертизы
 Метод в широком смысле есть способ познания действительности, изучения явлений природы или общественной жизни, достижения какой-либо цели, решения задачи, т.е. определенным образом упорядочен...
• Методы проведения бухгалтерской экспертизы

Методы дипломной работы отдельного документа включают в себя формальную, нормативную и арифметическую (счетную) проверки. Формальная проверка - это внешний осмотр бухгалтерского документа, ...
• Объект и субъекты бухгалтерской экспертизы

С изменением механизма хозяйствования в экспертной деятельности достаточно часто возникают проблемы, связанные с особенностями действия коммерческой тайны и закрытостью информации. Возникно...
• Порядок проведения бухгалтерской экспертизы

С помощью судебно-бухгалтерской экспертизы в следственной и судебной практике решаются следующие основные задачи:
- проверка и установление факта и размера недостачи или излишков тов...